Veronderstel dat u wordt aangesteld als algemeen legataris door iemand waarmee u voor de rest geen enkele verwantschapsband hebt. Bij zijn overlijden krijgt u dus de hele nalatenschap, actief en passief. U aanvaardt de nalatenschap, maar nadien blijkt dat de overledene in de drie jaar voor het overlijden aan twee neven schenkingen had gedaan. De fiscus vordert de erfbelasting van die twee neven, maar wanneer dat niet voor het volledige bedrag lukt, stuurt hij u een dwangbevel voor de successierechten, samen met de boete voor het niet indienen van een aanvullende aangifte.
Dat waren de feiten die beoordeeld werden door de rechtbank van eerste aanleg van Henegouwen, die bij vonnis van 23 juni 2016 aan het Grondwettelijk Hof de vraag stelde of artikel 70 van het wetboek successierechten - in Vlaanderen thans artikel 3.10.4.3.1 van de Vlaamse codex fiscaliteit - wel in overeenstemming was met de grondwettelijke gelijkheid. Dat artikel bepaalt immers dat “de erfgenamen, algemene legatarissen en begiftigden [1] in de nalatenschap van een rijksinwoner, ieder in verhouding tot zijn erfdeel, samen gehouden [zijn] tot de betaling van het gezamenlijke successierecht, de nalatigheidsinteresten en de kosten van vervolging en tenuitvoerlegging, verschuldigd door de legatarissen en begiftigden onder algemene titel [2] of onder bijzondere titel, behoudens hun verhaal op de legatarissen en begiftigden onder algemene titel of bijzondere titel.”. Met andere woorden: de algemene legataris staat in voor de erfbelasting op de schenkingen aan de 2 neven.
Dezelfde problematiek had zich al gesteld bij levensverzekeringen. In zijn arrest nummer 162/2011 van 20 oktober 2011 had het Grondwettelijk Hof al geoordeeld dat artikel 70 van het wetboek successierechten ongrondwettig was wanneer het toelaat dat de rechten op een uitkering van een levensverzekering verhaald konden worden op de erfgenamen [3]. En ook nu oordeelt het Grondwettelijk Hof in dezelfde zin, wat ook te verwachten was.
Argumenten van de ministerraad
De ministerraad heeft voor het Hof een aantal argumenten naar voor gebracht die het Hof – m.i. terecht – niet hebben kunnen overtuigen:
- dat een schenking van roerend goed niet verplicht registreerbaar is;
- dat artikel 70 ertoe strekt te voorkomen dat de rechten van de schatkist worden geschaad;
- dat de bijzondere legataris in principe afgifte van zijn legaat dient te vragen;
- dat het arrest nummer 162/2011 een fundamenteel andere situatie betreft, omdat het afsluiten van een levensverzekering niet vrijwillig geregistreerd kan worden;
- dat ook alle verdwenen waarden in de laatste 3 jaar voor het overlijden aan belasting onderworpen worden;
- dat de erfgenaam en algemene legatarissen de nalatenschap steeds kunnen verwerpen;
- dat zij zich vervolgens in vrijwaring tot de bijzondere legatarissen kunnen richten;
- dat het niet aan het Hof toekomt zich te mengen in beleidskeuzes van de wetgever.
Argument van de Waalse regering
De Waalse regering kwam terug op de argumentatie van het Hof in het arrest 162/2011. Het Hof had daarin beslist dat de erfgenaam zich er bij een legataris wel van kan vergewissen dat hij zijn successierechten betaald heeft, terwijl dat niet zo is bij een levensverzekering.
De Waalse regering vroeg zich af waarop dit gebaseerd is, en was van mening dat de erfgenaam de afgifte van zijn legaat niet kon uitstellen zolang de successierechten niet betaald waren door de legataris. Hij wordt immers pas schuldeiser van de legataris op het ogenblik dat hij in zijn plaats de successierechten die op het legaat verschuldigd waren, betaald zou hebben.
Het Hof had dus eigenlijk niet kunnen beslissen dat er een discriminatie was tussen een legataris en een gerechtigde van een levensverzekering en bijgevolg - stelt de Waalse regering impliciet - kan zij ook nu niet zeggen dat er discriminatie is tussen enerzijds, de erfgenaam die aansprakelijk gesteld wordt voor de successierechten op een legaat en anderzijds, de erfgenaam die aansprakelijk gesteld wordt voor de successierechten op een schenking.
Het Hof
Het Hof gaat op dit laatste argument niet in. Het stelt vooreerst vast dat artikel 70 van het wetboek successierechten op zich “niet op een onevenredige wijze afbreuk doet aan de rechten van de betrokkenen, aangezien de erfgenamen, algemene legatarissen en begiftigden de mogelijkheid hebben, wanneer het bijzondere legaat moet worden afgegeven, zich ervan te vergewissen dat de begunstigde de daarop betrekking hebbende successierechten zal betalen en aangezien zij tegen hem over het in artikel 75 van het Wetboek bedoelde rechtsmiddel beschikken.”.
In dit artikel 75 staat niets anders dan dat de rechten van successie en van overgang bij overlijden gedragen worden door de erfgenamen, legatarissen en begiftigden, ieder voor wat door hem verkregen wordt. Hieruit wordt dus afgeleid dat de erfgenaam een regresrecht heeft op de bijzondere legataris: hij kan hem terugvragen wat hij heeft voorgeschoten. Hoe dat concreet gebeurt, als er verschillende algemene legatarissen zijn, is overigens niet altijd even duidelijk [4]. Hoewel de Vlaamse codex fiscaliteit (nog) minder duidelijk is, mogen we aannemen dat dit ook nog altijd in Vlaanderen geldt [5]. Men kan zich trouwens afvragen of Vlaanderen dit wel had kunnen wijzigen, aangezien de verhoudingen tussen de erfgenamen eerder een burgerrechtelijke dan een fiscale kwestie zijn, en dus federale materie.
Voor het Hof is artikel 70 wetboek successierechten, thans 3.10.4.3.1 van de codex, dus niet op zich ongrondwettig.
Maar het Hof gaat verder. Wanneer de erfgenamen of algemene legatarissen, die de nalatenschap hebben kunnen aanvaarden zonder op de hoogte te zijn van het bestaan van schenkingen, daardoor mede aansprakelijk worden voor de successierechten, en toch de nalatenschap nadien niet meer kunnen verwerpen, zelfs wanneer daardoor de nalatenschap voor meer dan de helft in waarde vermindert (wat wel kan bij testamenten: artikel 783 BW), is dit een discriminatie, in strijd met de grondwet.
En het Hof besluit dat artikel 70 de grondwet schendt, wanneer de erfgenamen (en legatarissen en algemene begiftigden) daardoor aansprakelijk zijn voor de legatarissen en begiftigden onder algemene titel of onder bijzondere titel, zelfs wanneer de eerstgenoemden niet de mogelijkheid hebben gehad zich ervan te vergewissen dat de laatstgenoemden de rechten en interesten zullen betalen die zij verschuldigd zijn.
Dat is dus positief; en in Vlaanderen is men al vooruitgelopen op deze procedure. Bij decreet van 18 december 2015 werd artikel 2.7.1.0.5 § 1 toegevoegd aan artikel 3.10. 4.3.1 3e lid van de codex, waardoor erfgenamen en algemene legatarissen dus niet langer aansprakelijk zijn voor schenkingen in de laatste 3 jaar die niet geregistreerd zijn [6].
Enkele bedenkingen
Toch nog een paar opmerkingen over het arrest.
Vooreerst zien we een groot verschil tussen de motivering van het arrest, en het beschikkend gedeelte. In de motivering wordt een discriminatie vastgesteld als de erfgenamen of algemene legatarissen de nalatenschap hebben aanvaard zonder op de hoogte te zijn van het bestaan van een schenking; wat dus een feitelijke toestand is: kennen zij de schenkingen of niet?
In het beschikkend gedeelte wordt artikel 70 alleen ongrondwettig verklaard wanneer de erfgenamen of algemene legatarissen niet de mogelijkheid hebben gehad zich ervan te vergewissen; wat dus een onderzoeksplicht in sluit.
Bovendien betreft die mogelijkheid om zich ervan te vergewissen hier niet het bestaan van de schenking, maar de vraag of de bijzondere legatarissen en begiftigden (en de begiftigden en legatarissen te algemene titel) de rechten en interesten zullen betalen die zij verschuldigd zijn. Hoe kunnen zij dat?
Het Hof antwoordt niet echt op het argument van de Waalse regering dat de erfgenaam geen retentierecht heeft, en dus niet kan weigeren om een legaat af te leveren, als hij zelf het successierecht op dit legaat nog niet betaald heeft.
Dat zou wel eens juist kunnen zijn. De erfgenaam heeft een regresrecht, en kan zich dus keren tegen de bijzondere legataris, als nadien blijkt dat deze zijn erfbelasting niet betaalt en de erfgenaam er voor aangesproken wordt, maar dat betekent nog niet dat hij een retentierecht heeft, d.i. de mogelijkheid heeft om het legaat niet af te leveren zolang dat niet gebeurd is.
Het is wel zo dat in de praktijk, wanneer een notaris met de vereffening van de nalatenschap wordt gelast, eerst de erfbelasting betaald wordt, en daarna de legaten netto worden uitgekeerd. In de praktijk stelt zich dus meestal geen probleem voor legaten; terwijl dit wel het geval kan zijn voor schenkingen.
Maar de vraag blijft dus hoe een erfgenaam of algemene legataris er zich kan van vergewissen dat een bijzonder legataris de rechten en interesten zal betalen die hij verschuldigd is. Is dit niet altijd onzeker? Welnu, als dat zo is, dan zou, op grond van het beschikkend gedeelte van het arrest, er wellicht ook een strijdigheid kunnen zijn met de grondwet voor legaten onder bijzondere of algemene titel.
Volgens Van Acoleyen zouden de erfgenamen zich, op grond van het burgerlijk recht, een provisie ter hand kunnen laten stellen voor de betaling van de successierechten [7].
Hij verwijst daarvoor naar de Page, die op de aangeduide plaats inderdaad schrijft dat de mandataris het recht heeft om zich de voorschotten en kosten die hij gemaakt heeft, op basis van artikel 1999 BW te laten terugbetalen, en hiervoor als voorbeeld geeft: de betaling van de registratierechten en andere, die voorgeschoten zijn door “les avoués ou les huissiers”. De avoués of pleitbezorgers waren vroeger de vertegenwoordigers van de partijen voor de rechtbank; een functie die thans overgenomen is door de advocaten.
En de Page gaat verder en stelt vast dat artikel 1999 BW het enkel heeft over de voorschotten en kosten die de lastgever al gedaan heeft. Betekent dit dan ook dat de mandataris verplicht is om deze voorschotten te doen, vraagt hij zich af. Uiteraard niet. De lastgever is verplicht om de mandataris alles ter hand te stemmen wat nodig is om zijn mandaat uit te voeren. De mandataris is de bankier niet van de lastgever. De provisie, wat de kosten van uitvoering van het mandaat betreft, is dus een recht voor de mandataris [8]. En hij vervolgt in voetnoot: de toepassingen van dit principe zijn veelvuldig: het betreft de pleitbezorgers, de deurwaarders, douane-agenten, enzovoort.
Maar dit gaat dus wel over de verhouding tussen de lastgever en zijn mandataris, niet over de verhouding tussen de erfgenaam of algemene legataris enerzijds, en de begiftigden of legatarissen onder bijzondere of algemene titel anderzijds. De verwijzing van Van Acoleyen naar de Page is dus eerder “ter inspiratie”. En dat artikel 1999 BW de erfgenaam of algemene legataris niet verplicht om de erfbelasting van de bijzondere legataris of legataris te algemene titel voor de schieten, zal hen niet veel helpen, aangezien ze hiertoe al verplicht zijn door artikel 3.10.4.3.1 van de codex.
Wanneer de erfgenaam of algemene legataris dus (meer) zekerheid wil hebben kan hij het beste zo vlug mogelijk de aangifte van nalatenschap indienen, en de erfbelasting betalen, waarna hij wel het recht zou hebben om de betaalde rechten in te houden op het uit te betalen legaat. Maar zelfs dan stelt zich de vraag hoe dat moet wanneer het legaat niet in geld, maar bijvoorbeeld in effecten of andere roerende goederen bestaat.
Het argument van de Waalse regering hield dus inderdaad wel steek, en het zou goed zijn mocht dit ooit eens wettelijk geregeld worden.
In afwachting daarvan kan de testator misschien best bepalen in het testament dat de erfgenaam de successiebelasting mag inhouden op de te betalen legaten, of, bij legaten in natura, dat hij aan de legataris mag vragen geprovisioneerd te worden voor die belasting.
- Samenvattend:
- volgens het Grondwettelijk Hof kan de belasting op schenkingen in de laatste 3 jaar voor het overlijden niet verhalen op de erfgenamen of algemene legatarissen, wanneer deze niet de mogelijkheid hebben gehad zich ervan te vergewissen dat de laatstgenoemden de rechten en interesten zullen betalen die zij verschuldigd zijn;
- in Vlaanderen is hun aansprakelijkheid voor dergelijke schenkingen volledig opgeheven; er is dus geen onderzoeksplicht meer;
- voor legaten rijst de vraag hoe de erfgenamen of algemene legatarissen die zekerheid kunnen bekomen. Wanneer de erfbelasting al betaald is, kunnen zij deze wellicht inhouden op het legaat, maar wanneer dat nog niet het geval is, is dit op zijn minst twijfelachtig.
Dit artikel werd eerder gepubliceerd op Taxwin www.taxwin.be.
[1] Met “algemeen begiftigden” worden de begunstigden van een contractuele erfstelling bedoeld. Een contractuele erfstelling is een schenking van toekomstige goederen. Zij kan bij huwelijkscontract gebeuren, of tussen echtgenoten, in de vorm van een schenking (dus bij notariële akte) maar heeft betrekking op de goederen van de nalatenschap (dus zoals een testament). Een algemeen begiftigde is dus iemand die bij contractuele erfstelling geroepen is tot de hele nalatenschap. Zie Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, Knops Publishing, 2015, randnummer 1235.
[2] Een legaat onder algemene titel is een beschikking bij testament waarbij de erflater een gedeelte vermaakt van de goederen waarover hij volgens de wet mag beschikken, zoals de helft, een derde, of al zijn onroerende goederen, of al zijn roerende goederen, of een bepaald gedeelte van al zijn onroerende goederen of van al zijn roerende goederen (artikel 1010 BW).
[3] Zie hierover Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, Knops Publishing, 2015, randnummer 1603.
[4] Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, Knops Publishing, 2015, randnummer 1609-1613.
[5] Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, Knops Publishing, 2015, randnummer 1592 en volgende.
[6] zie Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, Knops Publishing, 2015, update op Taxwin, randnummer 1606,50.
[7] Van Acoleyen nr. 486 C, noot 1424, met verwijzing naar De Page, Tome V, nr. 426.
[8] « La provision, quant aux frais d’exécution du mandat, est donc un droit pour le mandataire ».
