Die federale beslissing van 22 september 2014 behandelde de hypothese van de aankoop van een onroerend goed in onverdeeldheid door een vennoot en zijn (personen)vennootschap, waarbij de vennootschap in een latere fase afstand doet van haar onverdeeld aandeel in het onroerend goed aan de mede-eigenaar/vennoot. De federale Administratie leidt de toepassing van het verkooprecht op een dergelijke afstand af uit de ‘ondubbelzinnigheid’ van artikel 129, eerste lid W.Reg., luidens hetwelk iedere andere verkrijging door een vennoot dan de inbreng in vennootschap onderworpen is aan het verkooprecht.
Merk op dat het federale standpunt inmiddels werd overgenomen door de Vlaamse belastingdienst (Voorafgaande beslissing 15001 van 26 oktober 2015, Fisc. 2015, nr. 1456, 14) en tevens werd bevestigd in de rechtspraak (Gent 19 juni 2018, Fisc. 2018, nr. 1573, 12 en Gent 18 december 2018, Fisc. 2019, nr. 1623, 11; in beide arresten ging het over de verkrijging door een vennoot van een NV, zodat niet de toepassing van artikel 129 W.Reg., maar wel van art.130 W.Reg. aan de orde was; maar ten gronde maakt dit, wat de toepassing van de algemene regel betreft, geen verschil).
De ‘vervolledigde en aangepaste’ beslissing van 23 oktober 2018 viseert thans een andere hypothese. Met name deze, waarin een niet-vennoot en een (personen)vennootschap in onverdeeldheid een onroerend goed aankopen, en de vennootschap in een latere fase afstand doet van haar onverdeeld aandeel ten voordele van de mede-eigenaar die inmiddels vennoot is geworden.
De beslissing van 23 oktober 2018 bevestigt (ook) voor deze hypothese woordelijk de reeds in 2014 gebezigde motivering voor de toepassing van het verkooprecht. Behoudens de reeds vermelde ‘ondubbelzinnigheid’ van artikel 129, eerste lid W.Reg., verwijst de federale Administratie opnieuw naar het feit dat deze wetsbepaling “geen onderscheid maakt naar gelang de vennoot optreedt in zijn hoedanigheid van vennoot of niet”; verder luidt het, dat “duidelijke wetteksten geen interpretatie [behoeven]”, alsook dat “de lex specialis (art. 129 W. Reg.) voorrang [heeft] op de algemene wetteksten (art. 109 e.v. W. Reg)”.
Het ‘vervolledigde en aangepaste’ standpunt viseert concreet de volgende situatie. Primus koopt samen met een bv(ba) een onroerend goed in onverdeelheid aan onder het regime van het evenredig verkooprecht; bij deze aankoop verwerft Primus 10 % van het onroerend goed, de vennootschap 90 %. Op het ogenblik van de aankoop is Primus geen vennoot van de vennootschap. Secundus en Tertius zijn de (enige) vennoten en bezitten elk de helft van de aandelen. Na de aankoop verwerft Primus een participatie in de vennootschap, waarna elke vennoot één derde van de aandelen bezit. Indien de vennootschap haar deel in het onroerend goed (90 %) overdraagt aan Primus, is, ingevolge de algemene regel van artikel 129, eerste lid W.Reg. het verkooprecht opeisbaar. De hoedanigheid van vennoot in hoofde van Primus primeert in deze lezing aldus op diens hoedanigheid van mede-eigenaar.
Weliswaar voorziet art. 129, derde lid, 1° en 2° W.Reg. voor bepaalde vennootschapsvormen in twee uitzonderingen (met name bij verkrijging van de onroerende goederen door de vennoot die ze in de vennootschap heeft ingebracht (cf. art. 129, derde lid, 1°) ; of nog, bij verkrijging van onroerende goederen die de vennootschap met betaling van het verkooprecht heeft verkregen, wanneer vaststaat dat de verkrijgende vennoot de hoedanigheid van vennoot reeds bezat op het ogenblik dat de vennootschap de goederen verkreeg (cf. art. 129, derde lid, 2°)). Maar deze uitzonderingen gelden in het voormelde voorbeeld niet. Primus heeft het goed immers niet ingebracht in de vennootschap en hij was evenmin vennoot op het ogenblik dat de vennootschap haar onverdeeld aandeel in het onroerend goed verwierf.
De beslissing van 23 oktober 2018 bespreekt, zoals gezegd, de toepassing van artikel 129, eerste lid W.Reg. op de verkrijging van een in onverdeeldheid aangekocht onroerend goed door een vennoot die deze hoedanigheid niet bezat op het ogenblik van de aankoop. Onmiddellijk na deze bespreking vermeldt de beslissing dat “dit niet betekent dat de uitzonderingen, meer bepaald de ‘wachtregeling’ (artikel 129, tweede lid W. Reg.) en/of de regeling ‘historische vennoot’ (artikel 129, derde lid W.Reg.) niet worden toegepast indien de voorwaarden zijn vervuld”. In het eerste geval (‘wachtregeling’) leidt dit tot de heffing van het algemeen vast recht; in het tweede geval (‘historische vennoot’) zal het verdelingsrecht (art. 109 W.Reg.) van toepassing zijn.
Merk op, dat de beslissing van 23 oktober 2018 op dit punt een aanvulling is van de beslissing van 22 september 2014; in deze laatste beslissing kwam de bevestiging van de toepassing van beide voormelde regelingen immers niet aan bod.
De ‘wachtregeling’ (artikel 129, tweede lid W.Reg.) behandelt de hypothese van de afgifte door de vereffenaar van de maatschappelijke goederen van de in vereffening gestelde vennootschap aan al de vennoten. Zij houdt in, dat art. 129, eerste lid W.Reg (onderwerping aan het verkooprecht, maar onder voorbehoud van de twee voormelde uitzonderingen) in voorkomend geval slechts van toepassing zal zijn op de latere toebedeling van de goederen aan één of meer vennoten. De verkrijging door alle vennoten gezamenlijk van de (onroerende) goederen van de vennootschap op het ogenblik dat de vennootschap als rechtspersoon verdwijnt, is het gevolg van het wettelijk mechanisme waarbij de vennoten in de plaats gesteld worden van de verdwenen vennootschap. Ingevolge artikel 129, tweede lid W.Reg. wordt een dergelijke afgifte niet aan het evenredig recht onderworpen en zal slechts het algemeen vast recht geheven worden. Dit is logisch: de verkrijging ingevolge de voormelde afgifte is immers noch overdragend, noch aanwijzend en zou dus volgens het gemeen recht evenmin aan het evenredig recht onderworpen zijn.
De ‘wachtregeling’ werd ingevoerd door de Wet van 23 december 1958 (BS 7 januari 1959) en werd als volgt gemotiveerd (zie MvT, Senaat, zitting 1956-1957, vergadering van 18 juni 1957, 333, p. 30) : “Wegens het bestaan van die beide uitzonderingen [bedoeld worden de uitzonderingen vermeld in artikel 129, derde lid, 1° en 2° W.Reg.] dient voorzien te worden dat in geval van afgifte der maatschappelijke goederen door de vereffenaar van een personenvennootschap in vereffening aan al de vennoten om verdeeld te worden (samengeschakelde wetten op de handelsvennootschappen, art. 185), deze akte van afgifte niet aan het evenredig recht onderworpen is, maar wel de latere akte die de toebedeling der goederen aan één of meer vennoten vaststelt. Men moet deze verdeling afwachten alvorens te weten of het om een verkrijging gaat, die onder de voorzieningen valt van de in artikel 129, eerste alinea gestelde regel, of van een in de uitzonderingen voorziene toestand”.
Voor toepassing van de ‘wachtregeling’ is vereist dat de afgifte gebeurt aan al de vennoten (cf. de voormelde memorie van toelichting), en dat zij zuiver en eenvoudig geschiedt, d.w.z. aan (al) de vennoten in verhouding tot hun respectieve rechten in de vennootschap (Adm. Besl., 18 januari 1966, Rep. RJ, R 129, 06.02).
De ‘historische vennoot’-regeling betreft de uitzonderingen op de in artikel 129, eerste lid W.Reg. bedoelde regel, met name – zoals eerder vermeld - bij verkrijging van de onroerende goederen door de vennoot die ze in de vennootschap heeft ingebracht, of bij verkrijging van onroerende goederen, die de vennootschap met betaling van het verkooprecht heeft verkregen, wanneer vaststaat dat de verkrijgende vennoot de hoedanigheid van vennoot reeds bezat op het ogenblik dat de vennootschap de goederen verkreeg. In voorkomend geval kan de heffing van het verkooprecht dan achterwege blijven.
Volgens de beslissing van 23 oktober 2018 zullen zowel de ‘wachtregeling’ als de ‘historische vennoot’-regeling bij voortduur toepassing kunnen vinden, ingeval van combinatie van de hoedanigheid van mede-eigenaar en verkrijgende vennoot en mits de voorwaarden voor beide regelingen zijn vervuld. De beslissing verduidelijkt dit aan de hand van een voorbeeld.
In 2006 koopt een bvba samen met haar vennoten A en B een onroerend goed in onverdeeldheid aan. De vennootschap verwerft 80 % en de vennoten A en B verwerven samen 20 % (A 10 % en B ook 10 %). In 2017 wordt besloten tot ontbinding of reële kapitaalvermindering waardoor het aandeel van de vennootschap in het onroerend goed (80 %) wordt toebedeeld aan de vennoten en dit in evenredigheid tot hun aandelenbezit. In toepassing van de ‘wachtregeling’ wordt op deze verrichting enkel het algemeen vast recht geheven. In 2018 treden de vennoten A en B vervolgens uit onverdeeldheid met betrekking tot dit onroerend goed, waarbij vennoot A het deel van vennoot B overneemt tegen betaling van een oplegsom. Na de ontbinding of de kapitaalvermindering waren beide vennoten elk voor 50 % gerechtigd in het onroerend goed; op de akte houdende uitonverdeeldheidtreding zal het evenredig verdeelrecht worden geheven in toepassing van de ‘historische vennoot’-regeling.
Merk op dat de ‘historische vennoot-regeling’ in voorkomend geval slechts van toepassing is indien de verkrijgende vennoot ook reeds vennoot was op het ogenblik dat de vennootschap het onroerend goed (in onverdeeldheid) verwierf. In de hypothese waarin dit niet het geval is (cf. supra), zal deze regeling geen toepassing kunnen vinden.
Noteer ten slotte dat het standpunt uitgaat van de ‘federale’ Administratie en dus enkel geldt in het Brussels en het Waals Gewest. In het Vlaams Gewest werden de federale bepalingen van de artikelen 129 en 130 W.Reg. overgenomen in de artikelen 2.9.1.0.4. en 2.9.1.0.5. VCF (die inmiddels ook werden aangepast aan het nieuwe vennootschapsrecht bij decreet van 21 december 2018, BS 28 december 2018; cf. tevens Fisc., 2019, nr. 1589, 6). De plaats waar het onroerend goed gelegen is, bepaalt de toepasselijke gewestelijke regelgeving (zie Bijzondere Financieringswet van 16 januari 1989 en meer bepaald art. 5, § 1, 6° (voor het verkooprecht) en 7°, tweede streepje (voor het verdeelrecht)).
Bruno Cardoen - Partner (bruno.cardoen@tiberghien.com)
