Stein de Maeijer, Stijn Vastmans en Bruno Peeters
1. Situering
Het exacte btw-statuut van autonome gemeentebedrijven heeft in het verleden het voorwerp uitgemaakt van diverse parlementaire vragen en administratieve verduidelijkingen.
Kort samengevat wordt algemeen aanvaard dat een autonoom gemeentebedrijf (in tegenstelling tot een gemeente of andere openbare instelling) een gewone btw-plichtige entiteit is die voor haar activiteiten in principe btw dient af te dragen.
Dit btw-statuut geeft in hoofde van een autonoom gemeentebedrijf het voordeel om de btw op investeringen en andere kosten in aftrek te brengen, op voorwaarde dat de activiteit van het autonoom gemeentebedrijf inderdaad op een btw-belaste wijze wordt uitgeoefend. De figuur van het autonoom gemeentebedrijf wordt/werd daarom in de praktijk veelvuldig gebruikt om bepaalde gemeentelijke activiteiten te outsourcen en op die manier een btw-aftrek te creëren voor de daarmee verband houdende kosten en investeringen.
Bepaalde activiteiten die een autonoom gemeentebedrijf uitoefent kunnen evenwel vrijgesteld zijn van de btw, zonder behoud van recht op aftrek (vrijgestelde activiteiten onder artikel 44, § 2, 3°, 6° en 7° W.Btw). We denken hier met name aan de uitbating van een sportinrichting (zwembad, sporthal), museum, bibliotheek, cultureel centrum,… Dergelijke activiteiten zijn vrijgesteld van de btw wanneer de exploitant een inrichting is zonder winstoogmerk en de ontvangsten van deze activiteit uitsluitend gebruikt worden ter dekking van de kosten. Indien het autonoom gemeentebedrijf als een instelling zonder winstoogmerk kwalificeert kan m.a.w. geen btw op de kosten en investeringen voor deze activiteiten in aftrek gebracht worden.
Aanvankelijk nam de administratie het standpunt in dat een autonoom gemeentebedrijf niet als een instelling met winstoogmerk kan beschouwd worden indien uit de feiten blijkt dat deze een systematisch exploitatietekort heeft dat door (gemeentelijke) subsidies/werkingstoelagen wordt bijgepast (Parl. Vr. nr. 1320, 12 juni 2006, Goris). Via een aantal rulings van de Dienst Voorafgaande Beslissingen werd dit standpunt evenwel genuanceerd. Wanneer uit de statuten van het autonoom gemeentebedrijf blijkt dat deze de verplichting heeft om eventuele winst uit te keren aan de gemeente, kwalificeert het autonoom gemeentebedrijf principieel als een instelling met winstoogmerk die voor de hierboven vermelde activiteiten btw-aftrek kan uitoefenen. In de praktijk was het voldoende dergelijke statutaire clausule in te voegen om als instelling met winstoogmerk te kwalificeren voor btw-doeleinden.
2. Gewijzigd standpunt
Onder impuls van initiatieven van de BBI is voornoemd standpunt onder druk komen te staan. Zoals reeds bleek uit eerdere berichten en parlementaire vragen leek de administratie een strikter standpunt in te nemen t.a.v. autonome gemeentebedrijven (zie o.a. het jaarverslag van de Dienst Voorafgaande Beslissingen en de antwoorden op een aantal parlementaire vragen)1. Om als instelling met winstoogmerk te kwalificeren zou het autonoom gemeentebedrijf ook daadwerkelijk winst moeten uitkeren aan de gemeente. Indien systematisch tekorten voorkomen, die worden gedekt door gemeentelijke werkingstoelagen, kwalificeert het autonoom gemeentebedrijf – ingevolge dit nieuwe standpunt – niet als een instelling met winstoogmerk.
De centrale btw-administratie heeft dit gewijzigd standpunt nu inderdaad bevestigd in een administratieve beslissing. De administratie zal voortaan onderzoeken of het winstoogmerk, zoals opgenomen in de statutaire bepalingen, niet louter theoretisch is. Dit betekent dat de btw-administratie op basis van de boekhouding van het autonoom gemeentebedrijf voortaan zal nagaan of er, gelet op de opbrengsten en de kosten, ook effectief een mogelijkheid bestaat om winst te maken. De administratie verduidelijkt dat hierbij geen rekening zal worden gehouden met de werkingssubsidies, die autonome gemeentebedrijven van de gemeente ontvangen ter dekking van de werkingskosten.
Tegelijkertijd wordt dit standpunt op volgende punten genuanceerd:
- Er wordt niet teruggekomen op dossiers die het voorwerp hebben gevormd van beslissingen van Dienst Voorafgaande Beslissingen. Maar dit is enkel voor zover de omstandigheden overeenstemmen met de individuele beslissing én geldt slechts voor de duur van de individuele beslissing (ruling, in principe 5 jaar).
- Er wordt geen rekening gehouden met werkingssubsidies maar wel met prijssubsidies om te bepalen of het autonoom gemeentebedrijf een winstoogmerk heeft. Dit bleek ook reeds uit een antwoord op een eerdere parlementaire vraag van Dhr. Dispa. Prijssubsidies worden specifiek toegekend om een bepaald goed of dienst te leveren (bv. de subsidie dekt x% van de toegangsprijs voor het zwembad). Btw-technisch worden dergelijke prijssubsidies bij de prijs van de dienst of het goed gevoegd, wat betekent dat over deze subsidies btw moet afgedragen worden.
M.a.w. de administratie zal geen problemen maken indien de toegekende subsidies als prijssubsidies kwalificeren waarop btw wordt afgedragen. Dergelijke prijssubsidies verhogen weliswaar de btw-kost van het autonoom gemeentebedrijf maar ze garanderen wel het recht op aftrek van het autonoom gemeentebedrijf.
Het onderscheid werkingssubsidie vs. prijssubsidie wordt geval per geval beoordeeld.
- Voor de beoordeling van het winstoogmerk van het autonoom gemeentebedrijf moet rekening gehouden worden met het boekhoudkundig resultaat (niet louter boek voor inkomende facturen en boek voor uitgaande facturen vergelijken).Tevens moet de globale activiteit van het autonoom gemeentebedrijf beoordeeld worden. M.a.w., één activiteit kan verlieslatend zijn maar dit kan gecompenseerd worden met opbrengsten uit een andere activiteit die wel winstgevend is. Echter, uitzonderlijke opbrengsten worden niet in rekening genomen.
3. Kritiek op dit nieuwe standpunt
Hoewel er, zoals reeds aangegeven, aanwijzingen waren dat de administratie haar positie zou wijzigen, betekent deze nieuwe positie o.i. dat bepaalde autonome gemeentebedrijven nu voor voldongen feiten zullen geplaatst worden, dit ongeacht het gegeven of het btw-statuut van het autonoom gemeentebedrijf voorwerp heeft uitgemaakt van een individuele afstemming met de administratie in het verleden. Dit kan een belangrijke impact hebben op de gemeentelijke budgetten.
Uit de beslissing blijkt dat de administratie nu een retroactieve rechtzetting voor btw kan opleggen. In de praktijk kan de btw-controle btw-navorderingen opleggen tot drie jaar terug (tot 1 januari 2013) en kan zij voor bedrijfsmiddelen belangrijke herzieningen opleggen (voor onroerende goederen x/15den van de in aftrek gebracht btw; voor omvormingswerken en roerende goederen x/5den van de in aftrek gebracht btw). Daarbij worden standaard boetes opgelegd (10% tot 20% van het nagevorderde bedrag) en laattijdigheidsinteresten (0,8% per maand).
De administratie lijkt enkel een uitzondering te maken voor dossiers die het voorwerp hebben uitgemaakt van een beslissing van de Dienst Voorafgaande Beslissingen. Dit moet o.i. evenwel ook gelden t.a.v. dossiers die het voorwerp hebben uitgemaakt van een individuele beslissing van de lokale btw-controle of btw-directie. Bovendien zien we niet in hoe de btw-aftrek die indertijd werd goedgekeurd op basis van een beslissing van de Dienst Voorafgaande Beslissingen waarvan de geldigheidsduur is verstreken nu wel nog onrechtstreeks via een herziening kan worden aangevallen.
In elk geval, een retroactieve rechtzetting in hoofde van autonome gemeentebedrijven, zelfs in situaties waar de activiteiten niet het voorwerp van een individuele beslissing hebben gevormd, is voor ons in strijd met alle beginselen van behoorlijk bestuur. Dit geldt a fortiori voor het opleggen van boetes en interesten t.a.v. autonome gemeentebedrijven die steeds ter goeder trouw hebben gehandeld.
Bovendien dient de vraag gesteld of de nieuwe focus op de werkingssubsidies, dit in tegenstelling tot prijssubsidies, wel volledig conform is met de algemene btw-principes. Wat doet men bv. met een autonoom gemeentebedrijf dat de eerste 7 jaar verlies maakt maar na 8 jaar wel break-even draait en vervolgens winstgevend wordt? Idem met een autonoom gemeentebedrijf dat eerst winstgevend is maar na verloop van tijd, omwille van externe omstandigheden, verlies draait en met gemeentelijke subsidies moet ondersteund worden? Het louter onderscheid op basis van het soort toegekende subsidies lijkt ons daarom zeer arbitrair.
We wijzen er in dit kader op dat het louter ontvangen van subsidies op basis van diverse Europese arresten niet voldoende is om zomaar de btw-aftrekpositie te gaan aanvallen. Ook vragen we ons af hoe dit btw-standpunt kan verzoend worden met de toepassing van de vennootschapsbelasting ten aanzien van autonome gemeentebedrijven die werkingstoelagen ontvangen.
Daarom, zelfs indien een autonoom gemeentebedrijf voor geruime tijd werkingssubsidies zou ontvangen, maar waarbij deze steeds het vooruitzicht heeft om in de toekomst winst te maken (al dan niet op basis van een gedetailleerd financieel plan aan te tonen) én indien duidelijk is dat het autonoom gemeentebedrijf niet louter op papier bestaat maar voldoende substantie heeft (zoals personeel, vestigingsplaats, assets,…) moet btw-aftrek als instelling met winstoogmerk nog steeds mogelijk zijn.
4. Te ondernemen acties
Iedere situatie is anders. Dit betekent dat voor ieder autonoom gemeentebedrijf de concrete boekhoudkundige situatie in detail dient bekeken te worden om de btw-impact van het nieuwe standpunt te kunnen bepalen. Tevens dient de situatie van het autonoom gemeentebedrijf beoordeeld te worden in het licht van eventuele individuele afstemming met de administratie.
Indien geen individuele afstemming met de administratie is gebeurd én indien er systematisch werkingssubsidies worden/werden toegekend, is de situatie op vlak van btw zeer precair en is o.i. actie vereist.
Afhankelijk van de concrete situatie, zijn o.i. verschillende opties mogelijk:
- Men gaat in overleg met de lokale controle om de btw-impact te bepalen en om op zijn minst kwijtschelding van boetes en interesten te claimen.
- Men wijzigt de financiering van het autonoom gemeentebedrijf door de werkingssubsidies om te turnen naar prijssubsidies. De beslissing geeft aan dat dit enkel voor de toekomst kan gelden, maar op individueel niveau moet het o.i. mogelijk zijn om ook voor het verleden, mits een btw-rechtzetting op de ontvangen subsidies, de situatie van het gemeentebedrijf in regel te brengen.
- Men onderzoekt in hoeverre het autonoom gemeentebedrijf meer gemeentelijke activiteiten kan overnemen om daarmee in globo, in de toekomst, een winstpositie te realiseren.
- Men neemt een principiële positie in en men doet niets of men gaat in tegen dit nieuwe standpunt van de administratie. Dit zal waarschijnlijk een procedure voor de rechtbank betekenen.
Kantoor Tiberghien is uiteraard steeds bereid om de btw-positie van een individueel autonoom gemeentebedrijf nader te analyseren en ondersteuning te bieden bij een eventuele regularisatie of actie tegen de btw-administratie.
Stein DE MAEIJER - Associate (stein.demaeijer@tiberghien.com | 02 773 40 00)
Stijn VASTMANS - Vennoot (stijn.vastmans@tiberghien.com | 02 773 40 00)
Bruno PEETERS - Of Counsel (bruno.peeters@tiberghien.com | 03 443 20 00)
1 Voor het jaarverslag van de rulingcommissie, zie www.ruling.be; parl. vr. nr. 842 Warzee-Caverenne van 2 april 2014; parl.vr. nr. 5270 van dhr. Dispa van 21 augustus 2015.